企業(yè)所得稅法實(shí)施條例釋義連載三十六
第五十七條 企業(yè)所得稅法第十一條所稱固定資產(chǎn)，是指企業(yè)為生產(chǎn)產(chǎn)品、提供勞務(wù)、出租或者經(jīng)營(yíng)管理而持有的、使用時(shí)間超過(guò)12個(gè)月的非貨幣性資產(chǎn)，包括房屋、建筑物、機(jī)器、機(jī)械、運(yùn)輸工具以及其他與生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)有關(guān)的設(shè)備、器具、工具等。
「釋義」本條是關(guān)于固定資產(chǎn)的進(jìn)一步界定。
本條是對(duì)企業(yè)所得稅法第十一條的細(xì)化規(guī)定。企業(yè)所得稅法第十一條規(guī)定，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)，企業(yè)按照規(guī)定計(jì)算的固定資產(chǎn)折舊，準(zhǔn)予扣除。一個(gè)企業(yè)，擁有特定數(shù)量的固定資產(chǎn)是其生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的必需，只不過(guò)不同類型的企業(yè)，所擁有的固定資產(chǎn)的質(zhì)量和數(shù)量存在差異而已。一般而言，固定資產(chǎn)是企業(yè)資產(chǎn)中價(jià)值較高的部分，固定資產(chǎn)的稅務(wù)處理是企業(yè)所得稅法的一個(gè)重要組成部分。企業(yè)所得稅法第十一條對(duì)準(zhǔn)予稅前扣除的固定資產(chǎn)折舊做了原則性規(guī)定，同時(shí)根據(jù)企業(yè)所得稅稅前扣除的相關(guān)性原則，明確了在會(huì)計(jì)上可以計(jì)提折舊但在稅收上不得計(jì)提折舊的固定資產(chǎn)項(xiàng)目。作為企業(yè)所得稅法的實(shí)施條例，有必要對(duì)企業(yè)所得稅法中出現(xiàn)的固定資產(chǎn)，作明確界定，以便實(shí)踐操作。
原內(nèi)資稅法規(guī)定，固定資產(chǎn)是指使用期限超過(guò)一年的房屋、建筑物、機(jī)器、機(jī)械、運(yùn)輸工具以及其他與生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)有關(guān)的設(shè)備、器具、工具等。不屬于生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)主要設(shè)備的物品，單位價(jià)值在兩千元以上，并且使用期限超過(guò)兩年的，也應(yīng)當(dāng)作為固定資產(chǎn)。原外資稅法規(guī)定的固定資產(chǎn)，是指使用年限在一年以上的房屋、建筑物、機(jī)器、機(jī)械、運(yùn)輸工具和其他與生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)有關(guān)的設(shè)備、器具、工具等。不屬于生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)主要設(shè)備的物品，單位價(jià)值在兩千元以下或者使用年限不超過(guò)兩年的，可以按實(shí)際使用數(shù)額列為費(fèi)用。而會(huì)計(jì)上的固定資產(chǎn)，是指為生產(chǎn)商品、提供勞務(wù)、出租或者經(jīng)營(yíng)管理而持有的，使用年限超過(guò)一個(gè)會(huì)計(jì)年度的資產(chǎn)。本條所界定的固定資產(chǎn)，與原內(nèi)資、外資稅法和會(huì)計(jì)上的固定資產(chǎn)有所不同，可以說(shuō)在主體參照的基礎(chǔ)上，結(jié)合稅收制度的特性，又對(duì)原來(lái)的固定資產(chǎn)的概念，作了適度的修正，更加精確和嚴(yán)謹(jǐn)，也更加符合企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的需要，其可從以下幾方面來(lái)理解。
一、從目的上看，固定資產(chǎn)是基于生產(chǎn)產(chǎn)品、提供勞務(wù)、出租或者經(jīng)營(yíng)管理而持有。企業(yè)擁有資產(chǎn)的目的有很多，有些是與企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)直接相關(guān)，是用于生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)目的的，而有些則未必與企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)直接相關(guān)。由于企業(yè)依靠生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)而存在，離開特定的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，企業(yè)將喪失存在的可能，所以企業(yè)所得稅法上允許稅前扣除的支出，也是以與生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)有關(guān)為原則限制的。企業(yè)所得稅法和本條例所規(guī)定的固定資產(chǎn)，必須是基于生產(chǎn)產(chǎn)品、提供勞務(wù)、出租或者經(jīng)營(yíng)管理而持有。所謂生產(chǎn)產(chǎn)品，主要是針對(duì)生產(chǎn)性企業(yè)而言，是固定資產(chǎn)作為企業(yè)產(chǎn)品的輔助性工具，如企業(yè)的模具、大型生產(chǎn)機(jī)械設(shè)備；提供勞務(wù)和出租的目的，主要是針對(duì)服務(wù)性企業(yè)而言；經(jīng)營(yíng)管理的目的，是指組織企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的目的，基于經(jīng)營(yíng)管理目的而持有的固定資產(chǎn)，主要是指企業(yè)的廠房、辦公用房等。
二、從使用時(shí)間上看，需要超過(guò)12個(gè)月。這是對(duì)固定資產(chǎn)使用時(shí)限上的要求。固定資產(chǎn)，顧名思義，相對(duì)來(lái)說(shuō)比較固定，也就是說(shuō)其使用年限相對(duì)較長(zhǎng)，不屬于一次性消費(fèi)品。但是，需要明確的是，固定資產(chǎn)的“固定”并非絕對(duì)的固定或者永遠(yuǎn)存在，只是一個(gè)相對(duì)的說(shuō)法，絕對(duì)“固定”的資產(chǎn)是不存在的，固定資產(chǎn)是從企業(yè)各項(xiàng)資產(chǎn)中某些資產(chǎn)的共有屬性，與其他資產(chǎn)相比較而得出的一個(gè)約定俗成的概念。企業(yè)資產(chǎn)在效益上的體現(xiàn)，往往不是一蹴而就的，需要一個(gè)過(guò)程，根據(jù)企業(yè)所得稅法收入與支出配比原則，這些資產(chǎn)的稅前扣除必須與資產(chǎn)的耗費(fèi)相對(duì)應(yīng)，也就是與資產(chǎn)本身的“支出”對(duì)應(yīng)，由于我國(guó)企業(yè)所得稅采取的納稅年度是以一個(gè)自然年為標(biāo)準(zhǔn)，企業(yè)應(yīng)就其在一年的所得進(jìn)行匯算清繳企業(yè)所得稅，所以固定資產(chǎn)的使用年限要求，本條將其規(guī)定為12個(gè)月，這與企業(yè)納稅義務(wù)的履行是對(duì)應(yīng)的，符合稅前扣除的收入與支出配比原則。
三、從表現(xiàn)形式上看，固定資產(chǎn)應(yīng)該是非貨幣性資產(chǎn)。無(wú)論是從會(huì)計(jì)上，還是從企業(yè)所得稅角度來(lái)看，固定資產(chǎn)是基于收入與扣除之間的關(guān)系來(lái)界定的，是基于資產(chǎn)的使用屬性來(lái)判斷的。企業(yè)資產(chǎn)的表現(xiàn)形式，從其是否屬于貨幣表現(xiàn)形式角度來(lái)看，有可以直接變現(xiàn)或者具有一般等價(jià)物功能的貨幣形式，如現(xiàn)金、存款、應(yīng)收賬款、應(yīng)收票據(jù)、準(zhǔn)備持有至到期的債券投資等，這些資產(chǎn)的使用是一次性的，不存在所謂的折舊扣除。而固定資產(chǎn)是從資產(chǎn)使用上的時(shí)限性來(lái)界定的，所以就排除了貨幣性資產(chǎn)作為固定資產(chǎn)的可能。
四、從種類上看，固定資產(chǎn)包括房屋、建筑物、機(jī)器、機(jī)械、運(yùn)輸工具以及其他與生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)有關(guān)的設(shè)備、器具、工具等。企業(yè)所得稅法和本條例所說(shuō)的固定資產(chǎn)是有形的資產(chǎn)，本條具體列舉了固定資產(chǎn)的種類，更加提高了企業(yè)所得稅的可操作性。根據(jù)本條的規(guī)定，企業(yè)的固定資產(chǎn)種類，包括房屋和建筑物、機(jī)器和機(jī)械，以及與生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)有關(guān)的設(shè)備、器具、工具等，只要這些有形資產(chǎn)滿足前述三個(gè)條件的，就屬于固定資產(chǎn)。需要注意的是，與原內(nèi)資、外資稅法界定的固定資產(chǎn)相比，本條取消了資產(chǎn)價(jià)值在2000元以上的限制，這主要是考慮到與現(xiàn)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則上的變化相適應(yīng)，以便于企業(yè)會(huì)計(jì)和稅務(wù)上的統(tǒng)一，也考慮到原來(lái)固定資產(chǎn)價(jià)值2000元以上的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)，需要根據(jù)實(shí)踐上的變化作相應(yīng)的調(diào)整，條例如果直接限定2000元的最低標(biāo)準(zhǔn)，反而容易機(jī)械化。
來(lái)源：國(guó)家稅務(wù)總局
